Z dniem 1 stycznia 2022 r., na skutek wprowadzenia rozwiązań w ramach tzw. Polskiego Ładu, weszliśmy w nową rzeczywistość podatkową. Jedną ze zmian ocenianych generalnie jako krok w dobrym kierunku, promowaną dość intensywnie przez samych autorów nowelizacji, jest modyfikacja modelu opodatkowania spółek w formie ryczałtu od dochodów, szerzej znanego jako „estoński CIT”.
Istota opodatkowania w modelu estońskiego CIT sprowadza się do tego, że zyski osiągane przez spółkę nie są w ogóle opodatkowane do momentu ich dystrybucji, czyli co do zasady – wypłaty wspólnikom w formie dywidendy.
Wiele spółek, ale nie tylko, zastanawia się aktualnie nad przejściem na ten model opodatkowania. Przypomnijmy tylko, że chociaż sam ryczałt od dochodów spółek już istnieje w polskim systemie podatkowym, dopiero na skutek wprowadzonych zmian zyskał na popularności.
O jakie zmiany na lepsze chodzi?
Przede wszystkim w nowej wersji tzw. estońskiego CIT ustawodawca zrezygnował z szeregu uciążliwych warunków koniecznych do spełnienia przez podatników. Zlikwidowano kryterium przychodowe oraz obowiązek ponoszenia nakładów inwestycyjnych w określonych wysokościach i na określone cele (aktualnie nie ma w ogóle obowiązku ponoszenia nakładów inwestycyjnych). Rozszerzono też katalog podmiotów, które będą mogły skorzystać z tego fakultatywnego modelu opodatkowania o spółki komandytowe, komandytowo-akcyjne i proste spółki akcyjne. W ramach nowelizacji zmniejszono stawkę podatkową – dla małego podatnika oraz podatnika rozpoczynający działalność stawka CIT w tym modelu opodatkowania wynosi aktualnie 10%, dla pozostałych podatników – 20% podstawy opodatkowania. W przypadku podzielonych zysków spółki, podatek PIT będzie podlegał dodatkowo pomniejszeniu o odpowiedni wskaźnik procentowy należnego od spółki ryczałtu od dochodów spółek, a efektywne opodatkowanie zysków wspólnika takiej spółki będzie się kształtować łącznie na poziomie 20%/25% (w zależności od status podatnika).
Jak widać, wymogi zostały istotnie złagodzone. To jednak nie oznacza, że każdy może skorzystać z tej formy opodatkowania.
Jakie aktualnie warunki należy spełnić, aby skorzystać z opodatkowania ryczałtem?
Po pierwsze, z alternatywnego modelu opodatkowania mogą skorzystać wyłącznie spółki, których wspólnikami są osoby fizyczne i które same nie posiadają udziałów w innych spółkach (wymóg prostej struktury). Spółka, która chce skorzystać z ryczałtu nie może posiadać udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, ale nie ma przeszkód, aby wspólnik takiej spółki posiadał udziały lub akcje w innych spółkach kapitałowych, czy ogół praw i obowiązków w innej spółce niebędącej osobą prawną. Prawo do skorzystania z estońskiego CIT-u jest też jednak wyłączone w przypadku, gdy to wspólnicy posiadają prawo do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji.
Co zrobić, gdy wspólnikiem naszej spółki jest osoba prawna, a chcemy skorzystać z estońskiego CIT? W takiej sytuacji, możliwa jest np. sprzedaż czy darowizna osobie fizycznej udziałów należących do osoby prawnej. Co ważne, nie ma żadnego okresu „karencji”, który musi upłynąć od przeniesienia własności udziałów, aby spółka mogła skorzystać z estońskiego CIT.
Pamiętajmy jednak, że w sytuacji odwrotnej, tj. gdy wspólnik będący osobą fizyczną chciałby sprzedać choć część swoich udziałów w celu np. pozyskania zewnętrznego finansowania od inwestora będącego osobą prawną, podmiot taki utraci prawo do opodatkowania estońskim CIT. Jeśli do utraty prawa do opodatkowania estońskim CIT dojdzie przed upływem 4 lat, podatnik będzie zobowiązany do zapłaty podatku wynikającego z wstępnej korekty przychodów i kosztów uzyskania przychodów. Co więcej, w takiej sytuacji powstanie też obowiązek zapłaty podatku od zysków wypracowanych i niewypłaconych wspólnikom w czasie opodatkowania estońskim CIT.
Kolejnym istotnym warunkiem, który może w praktyce ograniczać korzystanie z estońskiego CIT jest warunek zatrudnienia na poziomie minimum trzech pracowników w przeliczeniu na pełne etaty, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym.
Alternatywnie, warunek ten będzie spełniony, jeśli podatnik ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz co najmniej 3 osób fizycznych, zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę. Jednocześnie, wypłata wynagrodzenia musi być opodatkowana PIT (podatnik ma być jednocześnie płatnikiem zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych i składek). Oznacza to, że jeśli spółka zatrudnia np. osoby poniżej 26. roku życia korzystające z tzw. ulgi dla młodych, warunek ten nie zostanie spełniony. Co ważne, do minimalnego poziomu zatrudnienia nie wlicza się wspólników podatnika.
Kryterium minimalnego poziomu zatrudnienia nie będzie również spełnione, jeśli przykładowo podatnik spełnia je częściowo, tzn. zatrudnia dwie osoby fizyczne na umowę o pracę oraz jednocześnie dwie osoby na podstawie umowy cywilnoprawnej, nawet jeśli pozostałe warunki (opodatkowanie, oskładkowanie oraz wysokość wynagrodzenia na podstawie umowy cywilnoprawnej) będą spełnione.
Warunek poziomu zatrudnienia może w praktyce wykluczyć z estońskiego CIT podmioty, które nie mają funduszy na zatrudnianie pracowników w większym wymiarze, korzystają z zasobów własnych (wspólników), zatrudniają tylko młodych pracowników lub łączą zatrudnienie na umowę o pracę z umowami cywilnoprawnymi. Takie ukształtowanie przepisów może więc w praktyce wymusić audyt zatrudnienia, a w konsekwencji wymuszoną reorganizację w danym podmiocie.
Co warto zaznaczyć, warunek zatrudnienia został złagodzony w odniesieniu do podatników rozpoczynających działalność (pamiętajmy, że z estońskiego CIT może skorzystać również spółka, która dopiero w tym roku została założona) oraz małych podatników.
W przypadku podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności warunek dotyczący zatrudnienia nie dotyczy roku rozpoczęcia tej działalności i dwóch lat podatkowych bezpośrednio po nim następujących. Jednak w kolejnych latach, podatnik jest zobowiązany do stopniowego zwiększania zatrudnienia. Począwszy od drugiego roku podatkowego, corocznie poziom zatrudnienia powinien wzrastać o co najmniej 1 etat w pełnym wymiarze czasu pracy, aż do osiągnięcia poziomu zatrudnienia 3 etatów. W przypadku podatnika będącego małym podatnikiem, w pierwszym roku podatkowym opodatkowania ryczałtem, podatnik powinien zatrudniać co najmniej 1 osobę fizyczną w przeliczeniu na pełne etaty. W kolejnych latach, tj. począwszy od drugiego roku opodatkowania ryczałtem, mały podatnik zobowiązany jest już w pełni spełniać warunek dotyczący zatrudnienia, przy czym dotyczy to zarówno zatrudnienia na podstawie umowy o pracę, jak i na podstawie innej umowy.
Powyższe warunki należą do tych najistotniejszych, jednak ograniczeń i wątpliwości dotyczących estońskiego CIT jest więcej. Będziemy o nich pisać na bieżąco.
Na pewno warto jeszcze na koniec zwrócić uwagę na brak możliwości korzystania z odliczeń podatkowych, w tym darowizny, ulgi badawczo – rozwojowej, czy ulgi na złe długi. Ulgi te będą mogły być ponownie stosowane przez podatnika dopiero po opuszczeniu systemu ryczałtu od dochodów spółek. W każdym przypadku więc podatnik powinien rozważyć, na ile rezygnacja z ulg i przejście na estoński CIT będą dla niego w ogóle opłacalne.
Jak widać z powyższego, estoński CIT to nie tylko brak opodatkowania zysków przed ich dystrybucją, to również ograniczenia i warunki konieczne do spełnienia. Zawsze konieczna jest szczegółowa analiza sytuacji danego podmiotu – w tym jego aktualnej struktury, możliwości reorganizacji działalności, planów na przyszłość oraz oczywiście potencjalnej efektywności samej zmiany opodatkowania.
